1)ElTribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 11 de febrero de 2021, resuelve una cuestión relativa a los efectos temporales de la declaración de inconstitucionalidad del RDLey 2/2016, de 30 de septiembre, descartando y/o rectificando el criterio que hubiera podido parecer que se desprendía del pronunciamiento emitido en Resolución de 30 de octubre de 2020 (RG 3020/2019).
En el caso que nos ocupa, la Administración considera que la declaración de inconstitucionalidad –STC, nº 78/2020, de 1 de julio de 2020, en adelante STC- implica la consideración como indebidos de los ingresos de pagos fraccionados del IS realizados conforme a la Disposición Adicional Decimocuarta de la Ley 27/2014 (Ley IS), durante la vigencia del RDLey 2/2016, norma declarada inconstitucional; es decir, a los pagos fraccionados correspondientes al segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2016, y al primer, segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2017, pero no afecta a los pagos fraccionados realizados bajo la vigencia de la redacción dada a la citada Disposición Adicional por el art. 71 de la Ley 6/2018 (Presupuestos Generales del Estado para 2018), ni por el art. 4 de la Ley 8/2018 (Modificación de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias). Frente a ello, la interesada sostiene que la declaración de inconstitucionalidad del RDLey 2/2016 extiende sus efectos más allá de los pagos fraccionados de 2016 y 2017 y en particular, por lo que aquí respecta, especialmente al primer pago fraccionado de 2018 pero, sin duda también, al segundo y tercer pago fraccionado de dicho ejercicio.
Pues bien, para resolver la cuestión es importante tener en cuenta las siguientes consideraciones:
La STC declara inconstitucional y nulo el RDLey 2/2016, y solo a dicha norma afecta la tacha de inconstitucionalidad.
Si bien la duda o cuestión de inconstitucionalidad se suscitaba con relación a dos eventuales motivos (posible vulneración de los límites materiales del RDLey y posible vulneración del principio de capacidad económica) el TC estima la inconstitucionalidad con fundamento exclusivamente en el primero y no aborda el segundo.
La declaración de inconstitucionalidad implica la expulsión del ordenamiento jurídico, con efectos ex tunc, del referido RDLey 2/2016, lo que significa que en origen los pagos fraccionados se efectuaron de conformidad con una norma inconstitucional.
Ahora bien, el alcance retroactivo de la declaración de inconstitucionalidad tiene dos limites:
Un límite previsto legalmente, y es que “no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las leyes, disposiciones o actos inconstitucionales” -art. 40.1 de la Ley Orgánica 2/1979 (LOTC)-.
Y otro, que el propio Tribunal Constitucional puede establecer y en este caso establece, en aplicación del principio de seguridad jurídica -art. 9.3 de la Constitución Española- al expresar: “No pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia, ni las decididas mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada (art. 40.1 LOTC), ni tampoco, en este caso concreto, por exigencia del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), las consolidadas en vía administrativa por no haber sido impugnadas en tiempo y forma”.
Dicho esto, el TEAC resuelve que la inconstitucionalidad declarada se extiende solo a los pagos fraccionados efectuados de conformidad con el RDLey 2/2016, pero no a los pagos fraccionados efectuados en el ámbito normativo de la Ley 6/2018 (Presupuestos Generales del Estado para 2018) y de la Ley 8/2018 (Modificación de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias). La tacha de inconstitucionalidad afecta solo a dicha norma, y en tanto que vehículo jurídico inadecuado, es decir, por la indebida utilización del instrumento del decreto ley, por lo que no autoriza, en modo alguno, a extender el pronunciamiento a los pagos fraccionados para cuya regulación no ha sido empleado dicho instrumento.
Por otro lado, el art. 71 de la Ley 6/2018 (Presupuestos Generales del Estado para 2018), que da nueva redacción a la Disposición Adicional Decimocuarta de la Ley 27/2014 (Ley IS), determina su vigencia temporal, precisando la siguiente eficacia: «para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2018 y vigencia indefinida». La mención del art. 71 al «periodo impositivo iniciado» se refiere a «periodo impositivo del Impuesto sobre sociedades» regulado en el art. 27 de la Ley 27/2014 (Ley IS), y cuyo devengo al final del periodo impositivo fija el art. 28 del mismo texto legal. Los lapsos temporales previstos para los pagos fraccionados, como anticipos o pagos a cuenta que son de la definitiva cuota tributaria que resulte, no pueden reputarse «periodos impositivos». Por ello,la vigencia de la norma ha de referirse al periodo impositivo completo de la entidad, que concluye con el devengo.
2)Aunque el convenio colectivo no refuerce la cláusula en cuanto a la consecuencia o los efectos de su eventual incumplimiento, el hecho de que la empresa todos los meses incluya en la nómina una cantidad como paga extra no es suficiente ni para determinar la naturaleza de esa parte de la retribución -que no puede depender de la calificación unilateralmente dada por la parte deudora de la misma-, ni para justificar una actuación contraria a lo establecido en el convenio colectivo. Si el marco normativo que rige la relación contractual entre las partes determina, no solo que las pagas extras se abonen en dos momentos específicos del año, sino que no pueden abonarse de forma prorrateada, cabe partir de la asunción de que la retribución percibida mensualmente por la parte trabajadora corresponde a conceptos salariales distintos de dichas pagas extraordinarias. Y tal asunción es plenamente lógica cuando, además, la trabajadora y la empresa no han alcanzado acuerdo bilateral alguno -ni expreso, ni tácito- para proceder de otro modo que no fuera el presumiblemente acorde al convenio. Por consiguiente, aun cuando el convenio no contenga una explícita regla que precise las consecuencias del incumplimiento de la prohibición de prorrateo, lo que no cabe derivar de ello es que la instauración unilateral del mismo pueda vaciar de eficacia y contenido a la propia norma paccionada. La interpretación de esta pasa por colegir que, a tenor de la misma, lo que cada persona trabajadora percibe mes a mes no es, en ningún caso, retribución por pagas extras solo porque tal sea la calificación que la empresa le otorgue. En consecuencia, la obligación de pago de las dos pagas extras no puede considerarse extinguida con los importes mensuales imputados por la empresa a la prorrata de las mismas. Voto particular.
En el caso analizado, el prorrateo se estuvo llevando a cabo desde el inicio de la relación contractual, sin oposición por parte de la trabajadora, sin merma alguna del salario establecido por convenio colectivo y sin que existiera ningún indicio que permitiera deducir incumplimiento de ninguna clase en relación con el abono del salario, salvo la comprobada desatención a la prohibición de prorrateo que establece el convenio. A falta de consecuencias expresas previstas por el convenio, no puede establecerse como consecuencia de tal incumplimiento la necesidad de volver a abonar lo que ya estaba abonado extemporáneamente. A falta de previsión convencional sobre los efectos del incumplimiento de la prohibición de prorratear las pagas extraordinarias, su abono prorrateado permitirá al trabajador exigir que se abone como establece el convenio, pero no el pago de nuevo de lo ya efectivamente abonado.
Tal como prevé el artículo 1156 del CC, las obligaciones se extinguen por el pago; estableciendo el artículo 1126 CC que lo que anticipadamente se hubiese pagado en las obligaciones a plazo no se podrá repetir. Y, aunque se pudiera pensar que la prohibición de no prorratear las pagas extraordinarias que, en definitiva, constituyen pagos a cuenta, la ha establecido el convenio, no en beneficio de ambas partes, sino en el exclusivo beneficio del acreedor-trabajador, sería este el único facultado para consentir el pago antes de la llegada de su vencimiento, pero en modo alguno la ausencia de tal consentimiento permitiría deducir que el pago no se hubiera realizado. Tampoco puede compartirse que lo pagado mensualmente como «parte proporcional de paga extra», de forma pacífica no responda a tal concepto y se convierta, por el incumplimiento empresarial del convenio, en salario ordinario; menos aun cuando no consta que el resto de los conceptos salariales a los que la trabajadora tenía derecho no se hubieran satisfecho puntualmente.
(STS, Sala de lo Social, de 8 de febrero de 2021, rec. núm. 2044/2018
3)Con la publicación del Real Decreto 2/2021, se establece (en su disposición adicional décima) un marco de colaboración entre el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas -ICAC- y laDirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, para encomendar la gestión y la propuesta de decisión sobre los expedientes sancionadores por incumplimiento del deber de depósito de cuentas a los registradores mercantiles competentes por razón del domicilio del obligado. Evidentemente por esta delegación y encomienda de gestión el Colegio Oficial de Registradores de la Propiedad y Mercantiles y de Bienes Muebles de España obtendrá «comisión o retribución» por sus desempeños.
En este sentido, la disposición adicional undécima del Real Decreto 2/2021 precisa:
La regulación del régimen sancionador aplicable al incumplimiento de la obligación de depositar las cuentas en el Registro Mercantil y,
El plazo para la tramitación del procedimiento y los criterios para la imposición de las sanciones por el incumplimiento de la obligación de depósito de cuentas.
La referida disposición adicional undécima establece los criterios para determinar el importe de la sanción. Y lo hace de acuerdo con los límites ya establecidos en el artículo 283 TRLSC:
La sanción será del 0,5 por mil del importe total de las partidas de activo, más el 0,5 por mil de la cifra de ventas de la entidad incluida en la última declaración presentada ante la Administración Tributaria, cuyo original deberá aportarse en la tramitación del procedimiento.
Si no aporta la declaración tributaria señalada, la sanción se establecerá en el 2% del capital social según los datos obrantes en el Registro Mercantil.
Si se aporta la declaración tributaria y el resultado de aplicar los mencionados porcentajes a la suma de las partidas del activo y ventas fueran mayor que el 2 por ciento del capital social, se cuantificará la sanción en este último reducido en un 10%.
El plazo total para resolver y notificar la resolución en el procedimiento sancionador será de seis meses a contar desde la adopción por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas -ICAC- del acuerdo de incoación, sin perjuicio de la suspensión del procedimiento y de la posible ampliación de dicho plazo total y de los parciales previstos para los distintos trámites del procedimiento.